Φορολόγηση της αστικής μη κερδοσκοπικής εταιρείας και τέλος επιτηδεύματος
Η αστική εταιρεία αποτελεί ένωση προσώπων με ή χωρίς νομική προσωπικότητα που ρυθμίζεται από τον αστικό κώδικα (ΑΚ 741 επ.) και στην πράξη δεν είναι τίποτε άλλο παρά ενοχική συμφωνία με την οποία δύο ή περισσότερα πρόσωπα με κοινές εισφορές αναλαμβάνουν την υποχρέωση (έναντι αλλήλων) να επιδιώκουν ένα κοινό σκοπό (π.χ. αθλητικό, μορφωτικό, οικονομικό ή πολιτιστικό).
Για την προσωπικότητα της Aστικής Eταιρείας στο άρθρο 784 του A.K. ορίζονται τα εξής: «H εταιρεία του κεφαλαίου αυτού, αν επιδιώκει οικονομικό σκοπό, αποκτά νομική προσωπικότητα, εφόσον τηρηθούν οι όροι της δημοσιότητας που ο νόμος τάσσει για το σκοπό αυτό στις ομόρρυθμες εμπορικές εταιρείες. H προσωπικότητα αυτής της αστικής εταιρείας εξακολουθεί να υπάρχει ωσότου περατωθεί η εκκαθάριση και για τις ανάγκες της εκκαθάρισης».
Oι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα με το άρθρο 2 § 1 του ΠΔ 134/96, προστέθηκαν στην παρ. 1 του άρθρου 2 του KBΣ και έτσι από 1/8/1996 έχουν όλες τις υποχρεώσεις που έχουν οι επιτηδευματίες, δηλαδή λογίζονται ως επιτηδευματίες ακόμα και στην περίπτωση που δεν έχουν σκοπό κερδοσκοπικό. Άρα υποχρεωτικά τηρούν βιβλία και εκδίδουν σε κάθε περίπτωση τα προβλεπόμενα φορολογικά στοιχεία του K.B.Σ.
Tα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα εκδίδουν κατ’ αρχήν τα στοιχεία που ρητά ορίζονται από τον KBΣ και όταν ενεργούν πράξεις που υπάγονται στο ΦΠA θεωρούνται επιτηδευματίες και έχουν όλες τις υποχρεώσεις του KBΣ. Σε καμία όμως περίπτωση δεν προκύπτει υποχρέωση έκδοσης στοιχείων του KBΣ για τις εισπράξεις συνδρομών από τα μέλη τους. Για τις συνδρομές εκδίδονται απλές αθεώρητες αποδείξεις είσπραξης.
Επομένως, από πρακτικής απόψεως, υπόκεινται σε ΦΠΑ μόνο ενέργειες και δραστηριότητες των αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών με εμπορικό υπόβαθρο και ενδυμασία, όπως π.χ. η έκδοση και πώληση εφημερίδας, η εκμίσθωση χώρων σε τρίτους ή η διαφήμιση, αν ωστόσο, κάποιες από τις ενέργειες αυτές θεωρηθούν ή μετατραπούν με τον κατάλληλο χειρισμό των λογιστικών βιβλίων σε δωρεάν διανομές προς τα μέλη της για τις οποίες τα μέλη και οι φίλοι τους, απλώς ανταποδίδουν χαριστικά μέσω δωρεών και φιλοδωρημάτων και αν κάποιες πληρωμές βαφτισθούν ουσιαστικά σε χορηγίες ή εισφορές μελών (άρα κεφαλαιακή ενίσχυση), όπως συμβαίνει κατά κανόνα, από τους εταίρους των αστικών εταιρειών που θέλουν να υπαχθούν σε όσο το δυνατόν ηπιότερο φορολογικό καθεστώς ή ενδεχομένως και να φοροδιαφύγουν, οι πράξεις των αστικών εταιρειών δεν υπόκεινται σε ΦΠΑ.
Ο φόρος εισοδήματος επιβάλλεται στις αστικές μη κερδοσκοπικές εταιρείες κανονικά όχι όμως και ο φόρος επί του διανεμόμενου μερίσματος, αφού δε διανέμεται μέρισμα στα μέλη τους. Ως προς το εισόδημά τους σπάνια εμφανίζεται μεγαλύτερο των δαπανών τους, αφού δεν υπάρχουν ή δεν ομολογείται στην πράξη πως υπάρχουν, κέρδη αλλά μόνο εισφορές των μελών και χαριστικές επιχορηγήσεις ή αν υπάρχουν και κέρδη, καθότι κάποιες δραστηριότητες έχουν προφανώς κερδοσκοπικό και εμπορικό χαρακτήρα μη αποκρύψιμο, τότε οι δαπάνες υπερκαλύπτουν ή ισοσταθμίζουν ή τουλάχιστον εμφανίζεται λογιστικά πως υπερκαλύπτουν ή ισοσταθμίζουν τα κέρδη αυτά.
Eιδικά οι Aστικές Eταιρείες για τις συνδρομές των μελών τους υποχρεούνται σε έκδοση αθεώρητου τιμολογίου της παρ. 3 του άρθρου 12 του KBΣ. H λύση αυτή για έκδοση τιμολογίου για την είσπραξη συνδρομών τίθεται πλέον σε αμφισβήτηση και αναιρείται αφού με την Eγκ. ΠOΛ. 1031/7-2-2001 γίνεται δεκτό ότι οι συνδρομές αποτελούν εισροές κεφαλαιουχικού χαρακτήρα, οι οποίες δεν περιλαμβάνονται στο άρθρο 12 § 3 του KBΣ, άρα πρέπει πλέον να γίνει δεκτό ότι εάν εκδοθούν απλές αποδείξεις είσπραξης αυτό είναι σύμφωνο με το νόμο.
Τέλος, η ίδρυση κάθε αστικής εταιρείας συνοδεύεται πλέον από την επιβολή του τέλους επιτηδεύματος στο τέλος του οικονομικού έτους ίδρυσής της και όλων των επομένων ετών λειτουργίας της, μέχρι την αλλαγή της ισχύουσας αυστηρής νομοθεσίας περί εισφοράς αλληλεγγύης και τέλους επιτηδεύματος.
Σύμφωνα με το άρθρο 4 της Υπουργικής Απόφασης ΠΟΛ.1167/2.8.2011, με την οποία ρυθμίστηκαν τα θέματα για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους επιτηδεύματος, ο υπολογισμός του τέλους επιτηδεύματος γίνεται με βάση τα στοιχεία που τηρούνται στο Μητρώο. Επομένως, το τέλος επιτηδεύματος και για το οικονομικό έτος 2013 (χρήση 2012) θα επιβληθεί σε όσους επιτηδευματίες, φυσικά ή νομικά πρόσωπα, άσκησαν δραστηριότητα μέσα στη διαχειριστική περίοδο 2012 και η ΓΓΠΣ θα βεβαιώσει τα ποσά με βάση τα στοιχεία που τηρούνται στο Μητρώο. Συνεπώς, η μη άσκηση δραστηριότητας αναγνωρίζεται, όπως και κατά το οικονομικό έτος 2012, μόνο με υποβληθείσα δήλωση διακοπής εργασιών στην Δ.Ο.Υ., ακόμη κι αν αυτή υποβλήθηκε εκπρόθεσμα. Διευκρινίζεται ότι, η ημερομηνία της διακοπής εργασιών είναι μία και μοναδική (καταληκτική), δεν τροποποιείται και οι φορολογούμενοι δεν δύνανται να την αντικαταστήσουν με μια προγενέστερη ούτως ώστε να απαλλαχθούν από την καταβολή του τέλους επιτηδεύματος.
Με την τροποποίηση που επήλθε στο άρθρο 31 του ν. 3986/2011 με τις διατάξεις της παραγρ. 4 του άρθρου 10 του ν. 4110/2013, από το οικονομικό έτος 2013 και μετά, αυξάνεται το τέλος επιτηδεύματος ως εξής: α) Για νομικά πρόσωπα που ασκούν εμπορική επιχείρηση και έχουν την έδρα τους σε τουριστικούς τόπους και σε πόλεις ή χωριά με πληθυσμό έως διακόσιες χιλιάδες (200.000) κατοίκους, σε οκτακόσια (800) ευρώ ετησίως, β) Για νομικά πρόσωπα που ασκούν εμπορική επιχείρηση και έχουν την έδρα τους σε πόλεις με πληθυσμό πάνω από διακόσιες χιλιάδες (200.000) κατοίκους, σε χίλια (1.000) ευρώ ετησίως, γ) Για ατομικές εμπορικές επιχειρήσεις και ελεύθερους επαγγελματίες, σε εξακόσια πενήντα (650) ευρώ ετησίως, δ) Για κάθε υποκατάστημα σε εξακόσια (600) ευρώ ετησίως. Η αύξηση αυτή δεν ισχύει για τις Αστικές μη Κερδοσκοπικές Εταιρίες της παραγράφου 4 του άρθρου 2 του Κ.Φ.Ε., καθώς και για τα φυσικά πρόσωπα που το εισόδημά τους προέρχεται από ατομική επιχείρηση παροχής υπηρεσιών ή ελευθέριο επάγγελμα και έχουν έγγραφη σύμβαση με μέχρι τρία (3) φυσικά ή/ και νομικά πρόσωπα, ή το εβδομήντα πέντε τοις εκατό (75%) των ακαθάριστων εσόδων τους προέρχεται από ένα (1) φυσικό ή/ και νομικό πρόσωπο. Για αυτές τις περιπτώσεις, εξακολουθούν να ισχύουν τα ποσά του τέλους επιτηδεύματος όπως επιβλήθηκαν κατά το οικονομικό έτος 2012 (βλ. σημείωση)*. Η υπαγωγή στην παραπάνω περίπτωση δηλώνεται υπεύθυνα, από τον ίδιο τον φορολογούμενο, στην περίπτωση 11 του Πίνακα 2 της πρώτης σελίδας της δήλωσης (έντυπο Ε1) στους κωδικούς 019-020 και δύναται να ελεγχθεί από την Δ.Ο.Υ. Σημειώνεται ότι, σύμφωνα με την παραγρ. 2 του άρθρου 1 του ν. 4110/2013, τα φυσικά πρόσωπα που πληρούν αυτές τις προϋποθέσεις, από το οικονομικό έτος 2014 και μετά θα φορολογούνται με την κλίμακα των μισθωτών, χωρίς να δικαιούνται την έκπτωση των δαπανών του άρθρου 31 του Κ.Φ.Ε. 3. Υπενθυμίζεται ότι, σύμφωνα με την παραγρ. 3 του άρθρου 31 του ν. 3986/2011, εξαιρούνται από την υποχρέωση καταβολής τέλους επιτηδεύματος οι επιχειρήσεις, φυσικά ή νομικά πρόσωπα, και οι ελεύθεροι επαγγελματίες που ασκούν την δραστηριότητά τους αποκλειστικά σε χωριά, όπως προβλέπονταν πριν από την έναρξη του σχεδίου «Καποδίστριας», με πληθυσμό ως πεντακόσιους κατοίκους και νησιά έως 3.100 κατοίκους, εκτός κι αν είναι τουριστικοί τόποι. Με την ΑΥΟ – ΠΟΛ.1167/2.8.2011 ορίστηκε για τον προσδιορισμό του πληθυσμού να λαμβάνεται υπόψη η απογραφή του 2001 και ως τουριστικοί τόποι να θεωρούνται αυτοί που περιλαμβάνονται στο ΠΔ 899/76 όπως τροποποιήθηκε με το ΠΔ 664/77. Από την διοίκηση, έχει ήδη γίνει δεκτό ότι, θα ληφθεί υπόψη ο πληθυσμός των χωριών τα οποία αποτελούσαν, πριν από εφαρμογή του σχεδίου «Καποδίστριας» (ν. 2539/1997), αυτοτελή νομικά πρόσωπα, δηλαδή κοινοτητες. Συνεπώς αν κάποιο χωριό δεν αποτελούσε, κατά το εξεταζόμενο χρονικό διάστημα, από μόνο του κοινότητα και άνηκε διοικητικά σε άλλη κοινότητα ή σε κάποιο δήμο, λαμβάνεται υπόψη για την απαλλαγή από το τέλος επιτηδεύματος, ο πληθυσμός της κοινότητας (ή αντίστοιχα του δήμου) που υπαγόταν.
Σημείωση:
* α) Για νομικά πρόσωπα που ασκούν εμπορική επιχείρηση και έχουν την έδρα τους σε τουριστικούς τόπους και σε πόλεις ή χωριά με πληθυσμό έως διακόσιες χιλιάδες (200.000) κατοίκους, σε τετρακόσια (400) ευρώ ετησίως. β) Για νομικά πρόσωπα που ασκούν εμπορική επιχείρηση και έχουν την έδρα τους σε πόλεις με πληθυσμό πάνω από διακόσιες χιλιάδες (200.000) κατοίκους, σε πεντακόσια (500) ευρώ ετησίως.
Τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, έχουν λοιπόν τέλος επιτηδεύματος, μειωμένο όμως σε σχέση με το υπόλοιπο σύνολο, και ύψους 400 ή 500€, ανάλογα με τον πληθυσμό της πόλης που βρίσκεται η έδρα τους.
Για τον υπολογισμό του διαιρείται το ποσό του τέλους επιτηδεύματος με το 12 και πολλαπλασιάζεται με τους μήνες που λειτούργησε η επιχείρηση μέσα στο έτος. Π.χ 500*7/12= 291,67. Εν κατακλείδι, το τέλος αυτό καταβάλλεται, με την υποβολή της δήλωσης εισοδήματος της εταιρίας το επόμενο έτος από αυτό που αναφερόμαστε (έτος φορολογίας) και χρήζει φυσικά διευκρίνισης πως το τέλος επιτηδεύματος, είναι σύνηθες τα τελευταία χρόνια, όπου και επιβλήθηκε, να αλλάζει απροειδοποίητα, στα πλαίσια των αναγκών του κράτους να καλύψει δια των όλο και αυξανόμενων νεοεμφανισθέντων και νεοδιογκωθέντων τελών τα ελλείμματά του, όποτε μπορεί να τροποποιηθεί από το Υπουργείο Οικονομικών ανά πάσα στιγμή με νέα ΠΟΛ.
Λυδία Ζωγοπούλου, δικηγόρος