Η αρχή της ισότητας και ειδικότερα η αρχή της φορολογικής ισότητας (απόσπασμα της απόφασης ΕιρΠατρ 40/2018, ΤΝΠ ΔΣΑ)

Από την γενική αρχή της ισότητας, που καθιερώνεται στο άρθρο 4 παρ. 1 Συντ., αντλούνται τρία διακριτά κανονιστικά προτάγματα: α) η αξίωση για ισονομία, δηλαδή η ίση εφαρμογή των Νόμων σε όλους, β) η αξίωση για ρύθμιση γενική και αφηρημένη και γ) η αξίωση για ίση μεταχείριση όλων των όμοιων περιπτώσεων από το Νομοθέτη. Συνεπώς, η αρχή της ισότητας δεσμεύει και τον ίδιο το Νομοθέτη, η μη συμμόρφωση του οποίου ελέγχεται δικαστικά, καθώς με το άρθρο 4 παρ. 1 Συντ. θεμελιώνεται όχι μόνον η ισότητα των πολιτών απέναντι στο Νόμο, αλλά και η ισότητα του Νόμου απέναντι στους πολίτες. Κατά τον δικαστικό αυτόν έλεγχο, που είναι έλεγχος ορίων, και όχι έλεγχος των κατ’ αρχήν επιλογών ή του ουσιαστικού περιεχομένου των νομικών κανόνων, δεν εξετάζεται η σκοπιμότητα θέσπισης μιας διάταξης Νόμου, αλλά εξετάζεται από τα Δικαστήρια, αυστηρώς και μόνον, η παραβίαση των ορίων που διαγράφονται από την αρχή της ισότητας και τα οποία αποκλείουν τόσο την έκδηλη άνιση μεταχείριση με τη μορφή της εισαγωγής ενός καθαρά χαριστικού μέτρου ή ενός προνομίου μη συνδεόμενου με αξιολογικά κριτήρια, όσο και την αυθαίρετη εξομοίωση διαφορετικών καταστάσεων ή την ενιαία μεταχείριση προσώπων που βρίσκονται κάτω από διαφορετικές συνθήκες, με βάση όλως τυπικά και συμπτωματικά ή άσχετα μεταξύ τους κριτήρια (βλ. Κοφίνης στο Συλλογικό Έργο «Σύνταγμα Κατ’ άρθρο ερμηνεία», εκδ. Σάκκουλα, 2017, σελ. 54-55).

Η ισότητα του νόμου απέναντι στους πολίτες συνίσταται στην δέσμευση του νομοθέτη, κατά την ρύθμιση ουσιωδώς όμοιων πραγμάτων, σχέσεων ή καταστάσεων και κατηγοριών προσώπων, να μην μεταχειρίζεται τις περιπτώσεις αυτές κατά τρόπο ανόμοιο, εισάγοντας εξαιρέσεις και κάνοντας εν γένει διακρίσεις, εκτός αν η διαφορετική ρύθμιση δεν είναι αυθαίρετη, διότι επιβάλλεται από λόγους γενικότερου ή δημοσίου συμφέροντος, η συνδρομή των οποίων υπάγεται στον έλεγχο των Δικαστηρίων. Συνεπώς, αν με νόμο προβλεφθεί δικαιολογημένη ειδική ρύθμιση για μια ορισμένη κατηγορία προσώπων και αποκλειστεί από την ρύθμιση αυτή, κατ’ αδικαιολόγητη δυσμενή διάκριση, άλλη κατηγορία προσώπων, ως προς την οποία συντρέχει ο ίδιος λόγος, που δικαιολογεί την ειδική εκείνη μεταχείριση, η διάταξη που εισάγει τη δυσμενή αυτή διάκριση είναι ανίσχυρη ως αντισυνταγματική (βλ. Κ. Χρυσόγονος «Ατομικά και Κοινωνικά Δικαιώματα», εκδ. Αντ. Ν. Σάκκουλα, 2002, σελ. 117-118 και 120, ΣτΕ 2153/1989 ΔικΔικ 1990, σελ. 72 επ., ΑΟ 1222/1998, ΕλλΔνη 1994 σελ. 1513, ΑΠ 337/1997 ΝοΒ 1998 σελ. 1244).

Περαιτέρω, δημόσια βάρη είναι οι άνευ ειδικού ανταλλάγματος χρηματικές παροχές των ιδιωτών προς το Κράτος. Από την διάταξη του άρθρο 4 παρ. 5 Συντ. συνάγεται ότι οι φορολογικοί νόμοι δεν μπορούν να προβαίνουν σε αδικαιολόγητες διακρίσεις ή να επιβαρύνουν δυσανάλογα και υπέρμετρα ορισμένους πολίτες ή κατηγορίες πολιτών. Η αρχή της φορολογικής ισότητας, που καθιερώνεται στο αμέσως ανωτέρω άρθρο, επιβάλλει την όμοια φορολογική μεταχείριση ατόμων που βρίσκονται κάτω από τις ίδιες οικονομικές συνθήκες (οριζόντια φορολογική ισότητα) και την ανόμοια μεταχείριση εκείνων που βρίσκονται κάτω από διαφορετικές συνθήκες (κάθετη φορολογική ισότητα), έτσι ώστε να μην είναι συνταγματικά ανεκτή ούτε η άνιση μεταχείριση όμοιων περιπτώσεων ούτε η ίση μεταχείριση ανόμοιων (βλ. Γκέρτσος στο Συλλογικό Έργο «Σύνταγμα Κατ’ άρθρο ερμηνεία», εκδ. Σάκκουλα, 2017, σελ. 1210, Φινοκαλιώτης «Φορολογικό Δίκαιο», εκδ. Σάκκουλα, 1999, σελ. 140). Η ίδια ως άνω διάταξη προσδιορίζει τι μπορεί, αλλά και τι πρέπει να αποτελεί κριτήριο διαφορετικής μεταχείρισης και τούτο είναι οι δυνάμεις, δηλαδή οι οικονομικές δυνατότητες του πολίτη. Στο κριτήριο αυτό θα μπορούσαν να προστεθούν και ορισμένα άλλα, που ρητά και με σαφήνεια προβλέπει το ίδιο το Σύνταγμα, όπως η προστασία της οικογένειας, των αναπήρων, πασχόντων και απόρων και η φροντίδα για την απόκτηση πρώτης κατοικίας από όσους την στερούνται (άρθρ. 21 Συντ.), καθώς και η προαγωγή της οικονομίας ορεινών, νησιωτικών και παραμεθόριων περιοχών (άρθρ. 106 παρ. 1 Συντ.). Ειδικότερα, μάλιστα, από την υποχρέωση του Κράτους για περίθαλψη των απόρων μπορεί να συναχθεί έμμεσα επιχείρημα υπέρ της φοροαπαλλαγής ενός ελάχιστου ορίου συντήρησης, ήτοι διαφορετικής αντιμετώπισης των οικονομικά ασθενεστέρων με βάση αντικειμενικά κριτήρια κόστους ζωής (Φορτσάκη, Φορολογικό Δίκαιο, 2003, σελ. 112, ΑΠ 206/1995, ΤοΣ 1996 σελ. 805).

Εξάλλου, ο συνταγματικός Νομοθέτης, συμπληρώνοντας την ανωτέρω αρχή της ισότητας στα δημόσια βάρη, ορίζει στην διάταξη του άρθρου 78 παρ. 1 Συντ. τα στοιχεία από τα οποία, και μόνον, μπορεί να τεκμαρθεί φοροδοτική ικανότητα (εισόδημα, περιουσία, δαπάνες και συναλλαγές, βλ. Κοφίνης ό.π., σελ. 66, Γκέρτσος ό.π. σελ. 1210 και Φινοκαλιώτης-Μπάρμπας «Δημόσια Οικονομικά Φόροι-Δημόσια Δάνεια», εκδ. Σάκκουλα, 2001, σελ. 64-65). Ωστόσο, άλλα κριτήρια, εκτός από αυτά, δεν μπορούν να αποτελέσουν θεμιτό λόγο διαφορετικής μεταχείρισης, καθώς, σε διαφορετική περίπτωση, η διάταξη της παρ. 5 του άρθρ. 4 Συντ. θα έχανε, μέσω της ερμηνείας της, το ιδιαίτερο κανονιστικό της περιεχόμενο. Συνεπώς, οι φορολογικές απαλλαγές, έστω κι αν κρίνονται θεμιτές, δεν παύουν να συνιστούν εξαίρεση από τον κανόνα της ισότητας στα δημόσια βάρη και, συνεπώς, οφείλουν να ερμηνεύονται στενά, καθώς μόνο συγκεκριμένη ρητή συνταγματική πρόβλεψη θα μπορούσε να τις δικαιολογήσει (βλ. Χρυσόγονος ό.π., σελ. 142-144).

Μαρία Τζαβέλα

Δικηγόρος, LL.M.

E-mail: info@efotopoulou.gr